Счетоводни и данъчни указания

Относно: данъчното третиране на доставките по Глава деветнадесета „а” от ЗДДС и прилагането на чл. 38, ал. 10 от ЗДДФЛ, в сила от 01.01.2007 г.

Съобразно посоченото в запитването и приложените писмени доказателства за целите на настоящото изложение приемаме следната фактическа обстановка:
В ТД на НАП - гр. П е образувано ревизионно производство по ЗДДС на „Х” ЕООД, БУЛСТАТ …за данъчни периоди от 15.03.2007 г. до 30.06.2007 г. /дружеството е регистрирано по ЗДДС от 15.03.2007 г./ и по чл. 38, ал. 10 от ЗДДФЛ. Лицето С.М.Г. с ЕГН … притежава недвижими имоти и ДМА съгласно приложени нотариални актове, подробно описани от № 1 до № 9 вкл. на страници 1, 2 и 3 в запитването. На 30.01.2007 г. е сключен Договор за поръчка между С.М.Г.-поръчител и „Х” ЕООД-изпълнител с предмет на договора, както следва:
1. Изпълнителят приема да извърши следната поръчка:
- да почисти от метални отпадъци стари и негодни за употреба машини, съоръжения и инсталации в работилници и животновъдни комплекси, собственост на поръчителя, намиращи се в с. М., общ. Г.;
- да получи добитите цигли, тухли, дървен материал, метални и други отпадъци от демонтирани сгради;
- транспортните разходи по извозването на добитите отпадъци са за сметка на изпълнителя.
2. Изпълнителят заплаща на поръчителя сумата от 30 000 лв. за придобитите вследствие на изпълнение на поръчката ДМА.
На основание Договор за поръчка от 30.01.2007 г. в счетоводството на „Х” ЕООД е дебитирана с/ка 304 „Стоки” срещу К/т с/ка 401 „Доставчици” със сумата 30 000 лв. Операцията е осчетоводена на 01.02.2007 г. дописана ръкописно в копие от извлечение за счетоводна операция, приложение № 34 към запитването. Същото, както и приложените справки за продадени отпадъци от „Х” ЕООД - 3 броя /приложение № 33 от запитването/ не съдържат данни за лицето, което ги е изготвило, поради което нямат формална доказателствена сила.
Според изложеното в запитването за периода от 11.02.2007 г. до 30.06.2007 г. „Х” ЕООД е извършил продажби на метали на „У” ЕООД, Булстат …, подробно описани по периоди и фактури в приложените справки към запитването. Във фактурите, издадени от „Х” ЕООД след регистрацията му по ЗДДС е отразено основанието за неначисляване на ДДС - „чл. 163а, ал. 2 от закона”, а в колона „наименование на стоките и услугите” е вписано „от собствени активи”.
Приложен е договор за партньорство от 01.02.2007 г., сключен между „Х” ЕООД и „У” ЕООД. Представени са кантарни бележки за приемането на металите по всяка от доставките, както и товарителници, издадени от „Х” ЕООД. Съгласно представена Декларация от управителя на дружеството транспортирането на металните отпадъци е извършено с 4 бр. транспортни средства, описани по вид и регистрационни номера.
При извършена проверка на място в с. М. от органи по приходи от ТД на НАП гр.П е съставен Протокол от 19.07.2007 г., в който е констатирано, че придобитите по представените нотариални актове сгради /краварник и работилница/ са съборени и от тях е останало: една метална бормашина, две метални цистерни от 2 и 3 тона, тухли четворки около 1 600 бр. и тухли единични около 4 000 бр. При визуален оглед на стопанския двор не е установено наличие на площадка за метални отпадъци. От лицето С.М.Г. не са представени документи за придобиването на активи, описани в 2 бр. описи на ДМА от „животновъден комплекс” и „работилница” в с. М.
Изплащането на сумата от 30 000 лв. по договора за поръчка от 30.01.2007 г. е станало с РКО от 17.08.2007 г. за 25 500 лв. Приложена е сметка за изплатени суми от 17.08.2007 г. като със същата е удържан данък по чл. 38, ал. 10 от ЗДДФЛ в размер на 4500 лв., както и констативен протокол от 01.08.2007 г. за приключване изпълнението на договора за поръчка от 30.01.2007 г. На 01.08.2007 г. е съставена счетоводна операция Д/т с/ка 702 „Приходи от продажби” и К/т с/ка 304 „Стоки” със сумата от 30 000 лв.
Установено е, че дружеството не притежава лиценз по чл. 12 от Закона за управление на отпадъците за извършване на дейностите по събиране, транспортиране, временнно съхраняване, предварително третиране, разкомплектоване, оползотворяване и/или обезвреждане на отпадъци. За добиването на металите са издавани приемо-предавателни протоколи, с които отговорникът на обекта е приемал същите от работниците, извършващи разкомплектоването.
При така установената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Може ли да се приеме, че активите по представените два броя описи на ДМА са собственост на С.М.Г.?
2. Необходимо ли е „Х” ЕООД да притежава лиценз съгласно чл. 12 от ЗУО за извършваната дейност търговия с метални отпадъци?
3. Следва ли „Х” ЕООД да начисли ДДС при придобиване на металите от разкомплектованите ДМА и на коя дата?
4. Следва ли „Х” ЕООД да начисли и удържи данък по чл. 38, ал. 10 от ЗДДФЛ?
При така описаната фактическа обстановка с оглед разпоредбите на ЗДДС /обн. ДВ, бр. 63 от 2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 59 от 2007 г./, ППЗДДС /обн. ДВ бр. 76 от 2006г., посл. изм. бр.16 от 2007 г./ и ЗДДФЛ /обн. ДВ бр. 95 от 2006 г., посл. изм. бр. 64 от 2007 г./ изразяваме следното становище:
С оглед изясняване на първия поставен от Вас въпрос за собствеността е необходимо да имате предвид следното:
Тъй като приложените три броя нотариални актове за поправка на нотариални актове за покупко-продажба на недвижим имот с №№ 54, 105 и 197 не съдържат подписи на страните по сделката, както и в представените описи на ДМА, съответно към 08.09.2003 г. и 09.08.2006 г., също лисват подписи на прехвърлител считаме, че за изясняване на въпроса за правото на собственост е необходимо да се извършат насрещни проверки на прехвърлителите на имуществото. Нотариалната заверка на описите на ДМА удостоверява само подписа на лицето, което ги е изготвило, но не удостоверява истинността на съдържанието на документа. Следва да се има предвид, че същите не удостоверяват по категоричен начин наличността на активите към момента на сключване на договора за поръчка. Предвид това, че договорът за поръчка има за предмет намиращите се в местност „К”, с. М., общ. Г. имоти от представените в производството доказателства е видно, че С.М.Г. е закупил по ½ идеална част от сгради-обори със застроена площ по 500 кв.м., находящи се в съседни имоти. Няма данни кой е другият съсобственик на сградите и дали е дал съгласие за разрушаването на оборите, респективно придобитите строителни и метални отпадъци да бъдат предоставени на „Х” ЕООД.
Освен това, удачно е извършването на проверки и в съответните администрации – Общината и Общинска служба по земеделие и гори за установяване реалното наличие на придобитите/прехвърлените вещи. Това обстоятелство може да бъде установено като се изискат скици, данъчни оценки, постановления за възлагане на недвижими имоти и др.
Ако отговорът на първия въпрос установи собствеността, то следва да имате предвид следното:
Данъчното събитие съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДС възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена. Услугата се счита за извършена на датата, на която възникват условията да бъде признат приходът по нея съгласно Закона за счетоводството и приложимите счетоводни стандарти /чл. 12, ал. 1 от ППЗДДС/. Съгласно чл. 25, ал. 6 от ЗДДС, когато преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4 от същия закон, се извърши плащане по доставката, данъкът става изискуем при получаване на плащането, с изключение на получено плащане във връзка с вътреобщностна доставка.
Според разпоредбата на чл. 12, ал.1 от ЗДДС /в сила от 01.01.2007г./ облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго. Доставките по глава деветнадесета „а” от ЗДДС са облагаеми по смисъла на закона.
С измененията и допълнения на Закона за данък върху добавената стойност (обн., ДВ, бр. 108 от 2006 г.) е въведена схемата на т.нар. "обратно начисляване" на ДДС при доставка на битови, производствени, опасни и строителни отпадъци по смисъла на Закона за управление на отпадъците (ЗУО), както и при доставка на услуги по техния добив, обработка и преработка. Следва да се има предвид, че схемата за обратно начисляване представлява изключение от общото правило. Когато получателят по горепосочените доставки не е регистрирано по ЗДДС лице данъка върху добавената стойност съгласно разпоредбата на чл. 82, ал. 1 от ЗДДС е изискуем от доставчика - регистрирано по ЗДДС лице. Схемата на т.нар. "обратно начисляване" на ДДС при доставка на отпадъци по ЗУО, както и на услуги по техния добив, обработка и преработка, изисква данъкът да се дължи от получателя по доставката, когато той е регистрирано по закона лице и то независимо дали доставчикът е данъчно задължено или данъчно незадължено по закона лице (чл. 82, ал. 5 от ЗДДС).
В този аспект, за да се определи дали данъкът за доставката на отпадъци по смисъла на Закона за управление на отпадъци /ЗУО/, както и при доставка на услуги по техния добив, обработка и преработка, следва да се начисли от получателя, регистрирано по ЗДДС лице е необходимо да се определи датата на възникване на данъчното събитие, съобразно правилата по чл. 25, ал. 2 от ЗДДС. Данъчното третиране на визираните в запитването сделки се обуславя от еднозначното определяне на датата на възникване на данъчно събитие и изискуемост на данъка.
Тъй като, в конкретното запитване и приложените документи не се съдържат достатъчно данни, както за момента, така и за реалното придобиване на металните отпадъци и заприхождаването им в патримониума на „Х” ЕООД, то следва да се установят следните факти и обстоятелства, касаещи възникване на данъчното събитие или изискуемост на данъка, а именно:
В хода на ревизията с цел обективното им установяване следва да се проследи стоковият поток по издадените фактури за продажби на отпадъци от „Х” ЕООД - гр. П. С оглед определянето на момента на възникване на данъчното събитие следва да се установи дружеството било ли е собственик на тези отпадъци към датата на издаване на фактурите за реализация и имало ли е право да прехвърля собствеността върху тях. Тъй като „Х” ЕООД с договора е поело задължение да извърши: „поръчката почистване от метални отпадъци /стари и негодни за употреба машини, съоръжения и инсталации в работилници и животновъдни комплекси/, собственост на поръчителя, намиращи се в с. М., общ. Г. и получаване на добитите цигли, тухли, дървен материал, метални и други отпадъци от демонтирани сгради”, следва да се провери дали са осчетоводени преки производствени разходи и кога. Счетоводният принцип за текущо начисляване, посочен в чл. 4, ал. 1, т. 1 от ЗСч изисква приходите и разходите, произтичащи от сделки и събития, да се начисляват към момента на тяхното възникване, независимо от момента на получаването или плащането на паричните средства или техните еквиваленти и се включват във финансовите отчети за периода, за който се отнасят. Един от основните производствени разходи, свързан с тези услуги, е разходът за труд и за социални и здравни осигуровки на работниците, извършили услугата. Ако се установят сключени от „Х” ЕООД трудови договори е необходимо извършване на проверка в регистъра на трудовите договори на НАП. По отразените в счетоводството на дружеството граждански договори следва да се извършат насрещни проверки на лицата, посочени в тях като изпълнители на услугите и се установи получили ли са договореното възнаграждение, къде и кога са добили отпадъците, посочени в приемо-предавателните протоколи, какво количество и на коя дата са ги предали на материално-отговорното лице, до къде са доставени и къде са съхранявани добитите отпадъци, за какъв период от време са изпълнили възложената работа и др.
Считаме за целесъобразно да установите дали е налице причинно-следствена връзка между отдадените под наем активи съгласно сключено споразумение от 14.03.2005 г. между С.М.Г. и лицето О.М.П. с ЕГН … и разкоплектованите такива по договор за поръчка от 30.01.2007 г. При установяване на такава връзка, с оглед реалността на доставките, следва да извършите насрещна проверка на земеделския производител О.М.П. с ЕГН …, за да констатирате последният ползва ли наетия имот, за какъв период от време и за каква дейност, реализирал ли е доходи като земеделски производител и др.
На основание чл. 38, ал. 10 във връзка с чл. 13, ал. 1, т. 2, буква „г” от ЗДДФЛ, с окончателен данък се облага брутната сума на дохода, придобит от физическото лице при продажба или замяна на движимо имущество, предадено на лица, които имат право да извършват събиране, транспортиране, оползотворяване или обезвреждане на отпадъци в съответствие със ЗУО. В тази връзка и предвид разпоредбите на чл. 46, ал. 1 и чл. 65, ал. 1 от ЗДДФЛ, окончателният данък е в размер на 15 на сто от брутната сума, като същият се удържа и внася от предприятието - платец на доход по чл. 38, ал. 10 от закона, в срок до края на месеца, следващ месеца на начисляването на дохода. За доходите по чл. 38, ал. 10 от ЗДДФЛ не е предвидено да се издава специален документ на физическите лица, удостоверяващ размера на получената от тях сума и удържания данък. Наред с изложеното следва да имате предвид, че съгласно чл. 4, ал. 3 от ЗСч, предприятията осъществяват счетоводството на основата на документална обоснованост на стопанските операции и факти, като спазват изискванията за съставяне на документи съгласно действащото законодателство. В резултат на изложеното, следва да се установи дали „Х” ЕООД притежава първичен документ, който да бъде носител на достоверна информация за регистрирана за първи път стопанска операция по смисъла на чл. 6, ал.1, т. 1 от ЗСч. Във връзка правилното установяване на вида на получения доход по договора за поръчка в размер на 30 000 лв. от физическото лице С.М.Г. следва да се анализира сключеният договор и приемно-предавателните протоколи. При анализа следва да се ръководите от регламентирания в чл. 4, ал. 1, т. 5. от ЗСч - принцип за предимство на съдържанието пред формата, т.е. сделките и събитията следва да се отразяват счетоводно съобразно тяхното икономическо съдържание, същност и финансова реалност, а не формално според правната им форма.
Съгласно чл. 12 от ЗСч, формата на счетоводството се утвърждава от ръководителя на предприятието. Тя следва да осигурява синхронизирано осъществяване на хронологичното и систематичното (аналитично и синтетично) счетоводно отчитане. При двустранното счетоводство, каквото са длъжни да водят всички регистрирани по ЗДДС лица, се завеждат регистри за хронологично и систематично /аналитично и синтетично/ отчитане. За да се осъществи контрол върху правилността на систематическите записвания по счетоводните регистри, се съставят оборотни ведомости за синтетичните и аналитичните счетоводни сметки. Счетоводната отчетност на едно лице представлява стройна и сложна система, елементите в която са взаимосвързани и ваимнообусловени по такъв начин, че да осигуряват достоверност на вписаната счетоводна информация, както и възможност за текущ и последващ контрол върху нея. Това означава, че в хода на ревизията следва да се установи начина на заприхождаване на материалните запаси по сметка 304 „Стоки”, както стойностно, така и аналитично - по МОЛ, видове и количества и т.н.
Законът за управление на отпадъците /чл. 54 и следващите/ въвежда лицензионен режим за осъществяване на търговска дейност с отпадъци от черни и цветни метали. В чл. 54, ал. 2 от ЗУО са посочени случаите, при които не се изисква лиценз. „Х” ЕООД извършва разпоредителни сделки с черни и цветни метални отпадъци, което означава търговия с тях. Видно от приложените към преписката доказателства може да се направи извод, че това не са отпадъци от собствено производство, нито метални отпадъци с битов характер, за които не се изисква лиценз. Следователно дружеството не отговаря на условието за освобождаване от задължението за притежаване на лиценз, тъй като такъв не се изисква, когато лицето извършва търговска дейност с отпадъци от черни и цветни метали, получени като технологичен отпадък от собствено производство или от собствен амортизационен лом, когато купувачът е лицензиран.
С оглед на горното следва да се извърши анализ на сключения договор за поръчка от 30.01.2007 г. и възникналите от него правни последици. При събиране на необходимите доказателства относно собствеността на активите, посочени в описите, както и от насрещните проверки на физическите лица по сключените с „Х” ЕООД договори и предвид нормите на ЗУО, следва да се извърши преценка на действителността на договора и неговото реално изпълнение.
При наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 3 и т. 4 от ДОПК в хода на извършваното производство, можете да приложите особените правила за данъчно облагане визирани в чл. 122 от ДОПК. Обстоятелствата за прилагане на особения ред за данъчно облагане следва да бъдат добре изяснени, аргументирани и подкрепени с доказателства. Формирането на данъчната основа следва да се извърши чрез анализ на посочените в чл. 122, ал. 2 от ДОПК критерии.
От събраните до момента доказателства категорично не е доказан произхода на реализираните количества отпадъци от черни и цветни метали от „Х” ЕООД.
При съмнение за съставяне на неистински или с невярно съдържание документи могат да бъдат сезирани компетентните органи на прокуратурата.
Считаме за целесъобразно да уведомите ТД на НАП по регистрация на контрагентите на дружеството за предприемане на действия по компетентност.
Настоящото писмо не представлява доказателство по смисъла на глава осма от ДОПК. С оглед на това същото не следва да се прилага като неразделна част към ревизионния доклад по силата на чл.117, ал.3 от ДОПК.
« назад